中国外资优惠制度利弊分析与重构探究
沈木珠
一
中国外资优惠制度是根据中国外商投资法律、法规和优惠关于各种优惠待遇的规定和实践而逐步形成并发展起来的。这些优惠待遇的规定既分散在全国人大及其常委会制定的法律之中，也分散在国务院及各部委发布的全国性或区域性法规之中，还有相当数量和更为优惠的规定则分散在各种地方性法规和地方优惠政策之中。纵观其规定，中国外资优惠待遇的内容和适用范围是极为广泛的，基中主要包括：
第一，税收优惠。该项优惠是中国外商投资法律、法规优惠待遇规定和地方优惠政策的重要内容。在企业所得税方面，外商投资企业享有特殊优惠的待遇，即凡设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，均减按１５％的税率征收企业所得税。设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业，则减按２４％的税率征收企业所得税；但其项目如属于技术、知识密集型的，外商投资在3000万美元以上，回收投资时间长的能源、交通、港口建设的项目，税率也减按１５％征收。还有，从事码头建设的中外合资企业、在经济特区设立符合资金和期限要求的外资、合资金融机构、在上海浦东新区设立的生产性和从事基础设施开发经营的外商投资企业以及国家认定的高新技术企业也都运用１５％的税率。除上述税率上的优惠外，外商投资企业还可因投资行业、经营期限、投资数额和产品出口比例符合法律要求而分别再享受“五免五减”、“二免三减”、“一免二减”或减按１０％的税率征税或者再投资退税等特殊优惠待遇。在流转税方面，从１９９４年开始，即实行新税制后，增值税、消费税和营业税统一适用于内外资企业，但１９９３年前批准设立的外商投资企业因征收增值税、消费税和营业税而增加税负的，则可退还多缴纳的税款。在免税方面，外商投资企业进口作为出资的机器设备、生产用车辆和办公设备、出口产品的原材料、物料、个人自用的合理数量的交通工具和生活用品均免征进口关税。在个人所得税方面，凡在中国境内的外商投资企业、外国企业和其他部门工作的外籍人员（包括华侨、港澳同胞）的工资、薪金所得，依照《中华人民共和国个人所得税法》的规定应缴纳的个人所得税税额，减半征收。
第二，土地使用优惠。根据全国性法规和上海、深圳、海南等地方性法规的规定，外商在中国境内投资需要使用土地的，可以在土地使用费用和土地使用时间上享受优惠待遇。外商投资企业如属技术先进企业和产品出口企业的（下称两类企业），其土地使用费（大城市市区繁华地段除外）按以下标准计收：（１）开发费和使用费综合计收的地区，为每年每平方米５至２０元；（２）开发费一次性计收或者两类企业自行开发的地区，使用费最高为每平方米３元。这些费用，地方人民政府还可酌情在一定期限内免收。在上海设立的外商投资企业如被确认为两类企业，其用地如在非繁华地段的，从其被确认年度起３年内免缴土地使用费；如其用地在繁华地段的则从其被确认的年度起按规定标准的下限费额缴纳土地使用费，筹建期间按规定标准的下限费额减半缴纳。在深圳、海南设立的外商投资企业，开发土地期间和企业基建期间，按收费标准的３０％缴纳土地使用费；企业经批准用自筹资金填海增辟的土地，免缴土地使用费１０年；属两类企业的用地，则还可享受“五免五减”或“五免三减”待遇。另外，深圳、海南经济特区外商使用土地的期限最长可达７０年，具体年限按不同行业或建设项目予以确定。
第三，外汇管理优惠。在中国境内设立的外商投资企业之间，在外汇管理部门的监督下，可以相互调剂外汇余缺。为此，1９８５年在深圳经济特区设立了第一个外汇调剂中心。截止１９９３年底，全国已有１８个城市开办公开调剂市场，建立了１00多个外汇调剂中心。为外商投资企业解决外汇收支平衡提供了方便。再者，外商投资企业还可以其自有外汇或从境外借入外汇（指美元、日元、港元、德国马克和英镑）作抵押，向中国银行和中国人民银行指定的其他银行申请办理人民币贷款。企业贷到的人民币款项可以直接用于支付企业的生产成本和费用，也可用于纳入计划的国家资产投资。
第四，产品销售、物资供应优惠。产品销售优惠主要体现在增大内销比例和以产顶进两个方面。我国对外商投资企业生产的产品，在实行以外销为主原则的同时，还贯彻以市场换技术或以产顶进的方针，如其产品属国内需要进口的紧缺产品，采用国内原材料、元器件生产的产品或外商提供先进技术、设备生产的产品，经有关部门批准并照章纳税后，可以适当增大内销比例。凡符合下列条件的技术先进企业，均可申请以产顶进：（１）确属国内需要的技术先进型企业、合作企业的产品，投产初期，在实现国产化进程中，外汇平衡出现暂时困难的；（２）技术先进型合资、合作企业的产品属于目前和今后几年中央、地方和部门需要进口的；（３）申请以产项进的产品规格、性能，交货期限和技术服务、培训应符合国内用户需要，产品必须经过国家级产品质量检测中心鉴定，确认达到同类进口商品的质量标准，原则上价格不高于当时的国际市场价格。在物资供应方面的优惠主要是价格优惠，即我国供应外商投资企业的物资（除黄金、银、铂、石油、煤炭、木材必须按国家外汇管理部门或外贸部门所提供的市场价格计价，以外币或人民币支付外）与我国国有企业一样，按国内现行价格计算，并以人民币支付。另外，某些地方性法规，如《上海市外商投资企业物资采购和产品销售办法》还规定，外商投资企业在上海市采购其所需物资，在同等条件下，各物资经营单位或企业应优先满足两类企业的需要。
第五，劳务费用优惠。劳务费用是指支付给劳动者的工资和用于其他社会保险基金、福利费用和住房补助基金外，免缴国家对职工的各项补贴。〔1〕《上海市中外合资经营企业劳动人事管理条例》第３１条的规定就是关于两类企业免缴上述各项补贴的例子。
第六，水电等条件优先提供。凡属两类企业的外商投资企业，其生产经营所需的水、电、运输条件和通信投资设施都可得到优先提供，并按当地国有企业收费标准计收费用。〔2〕
二
中国法律给予外资的优惠待遇是多方面的，其适用范围和优惠程度是相当广泛和极其特殊的，普遍优惠适用于中国境内设立的所有外商投资企业；而特殊优惠则适用于在经济特区、经济技术开发区等特别区域内设立的外商投资企业以及投资行业、投资数额和经营期限等符合法律要求的外商投资企业。中国对外资实行的优惠制度，特别是税收优惠制度，在中国利用外资的历史上起过积极的作用，促进了中国经济的高速发展。通过利用外资，引进了先进技术和科学管理经验，扩大了就业，增加了国家财政收入。但毋容置疑，随着改革开放的不断深入和社会主义市场经济体制的逐步建立，不同企业、不同区域实行不同的待遇制度的矛盾，优惠待遇制度与国民待遇原则的矛盾等已日益突出，主要表现在以下两方面：
其一，外商投资企业享有的企业所得税优惠待遇因企业性质和区域不同而异。例如，设在经济特区、经济技术开发区等区域的外商投资企业，从事码头建设的合资企业，在上海浦东新区设立的生产性和从事基础设施开发经营的外商投资企业，在经济特区设立的符合资金和期限要求的外资、合资金融机构以及国家认定的高新技术企业等均按１５％的税率缴纳企业所得税，而设在经济特区、经济技术开发区和沿海经济开放区所在城市的老市区的生产性外商投资企业则按２４％的税率征收；又如，凡已经按１５％的税率缴纳企业所得税的两类企业则减按１０％的税率缴纳企业所得税；再说，凡属于生产怀企业或投资行业、投资数额、经营期限、产品出口比例等符合法律要求的还可再享受减句税或退税等特殊优惠待遇。这种优惠待遇的给予，不仅人为制造了内外资企业之间的差别，而且也制造了外商投资企业之间的差别。另外，增值税、消费税、营业税虽然也适用于外商投资企业，但１９９３年前批准设立的外商投资企业如因征收以上税种而增加税负的，则可申请退还多缴纳的税款。再者，外商投资企业进口作为出资的机器设备、物料、企业自用运输工具、办公用品等均免征关税，使外商投资企业处于有利的竞争地位。但内资企业却不能享受这些优惠待遇，从而削弱了内资企业的竞争能力。
其二，外商投资企业享有进出口经营权和免领进口许可证。外商投资企业进口自用的生产物品，企业所需的设备、原材料和其他物资，出口企业生产的产品，均免予办理进出口许可。〔3〕而内资企业想取得进出口经营权必须具备法律规定的条件，并经国务院对外经济贸易主管部门许可，否则企业想取得进出口经营权必须具备法律规定的条件，并经国务院对外经济贸易主管部门许可，否则不得经营对外贸易。与此同时，外商投资企业外国投资者作为出资而进口的设备和物料，在其批准经营范围内，为生产内销产品和国内经营业务所需进口的设备、生产用车辆和各种料件，进口本企业自用的、数量合理的非生产性物品，只要不属于进口许可证管理的商品，均免领进口许可证，海关凭批准成立企业的文件、合同或进出口合同验放；更甚者，外商投资企业为生产出口产品所需进口的设备、生产用车辆和各种料件，包括实行进口许可证管理的商品在内，都免领进口许可证。正是这种特殊的优惠待遇，为一些地方和企业利用作为逃避国家配额许可证管理的一种方式提供了方便。例如，国内钢材市场行情一度呈旺，一些企业即利用这一机会，与某些享有这种特惠的外商投资企业合伙进口钢材，使实际到货数量大大超过许可证发放数量，扰乱了市场秩序。
除此之外，外商投资企业还享有许多国内企业所不能享有的优惠待遇。所有这些优惠待遇由于超国民待遇标准而起到负面作用，导致虚假投资倒卖免税进口物资、假借投资进口逃避国家配额许可证管理、偷税漏税、虚报亏损、设法推迟获利年度等现象的发生。这种实际上的不平等，反过来损害了我国的投资环境。
三
中共中央《关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》提出了系统的社会主义市场经济理论，其中最为突出的内容是承认个人和企业等市场主体享有独立、自主和平等的权利；建立具有竞争性的市场体系，由市场形成价格，保证各种商品生产要素的自由流动，由市场对资源配置起基础性作用；遵守国际交往中通行的规则和惯例。其中，市场主体之间的平等竞争，正是市场经济的本质所在，它意味着各种主体机会均等地按照统一的市场价格取得生产要素和出售商品，公平地承担各种税负。因此，市场经济的发展必然呼唤国民待遇的出台。中国社会主义经济虽以公有制为主体，多种经济成份共同发展，但它与在资本主义条件下的市场经济一样，要求对参与市场竞争的主体（国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和外商投资企业等）一视同仁享受法律赋予的各项权利并履行法律规定的各项义务，使他们同处于一条起跑线上，公平竟争。
然而，在市场经济体制确立之前，中国虽未提及“国民待遇”字样，但实际上中国已在一般民事权利、企业经营自主权、投资活动方面的权利的享受和企业资格的取得、权利的保护以及义务的履行等方面均给予外资一定范围、一定程度的国民待遇。尽管如此，外商投资企业在许多方面享受的待遇与内资企业相比，区别甚大，特别是对外商投资企业实行的税收优惠待遇制度，使其处于“超国民”的地位。随着中国市场经济体制的形成和世界贸易组织的建立以及乌拉圭回合协议的生效，投资领域已被纳入关贸总协定的体制之内，而国民待遇又是关贸总协定的基本原则之一，因此，投资领域方面的国民待遇必然成为一项广泛的国际义务。中国已提出加入世界贸易组织并为此目的有步骤地采取各项有效措施步向国民待遇。先是缩小内部差别，改变优惠倾斜方向并拓展外商投资领域。具体做法是，在继续实施沿海发展战略的同时，加快内地省市开放的步伐，给予外商投资的某些优待由地区倾斜逐步向行业倾斜过渡；允许外商投资外贸、金融、保险、航空和运输等领域。进而实行税制和汇制改革。具体做法是，按国际规范改革了流转税，对内外资企业统一征收增值税，对内外人员工资所得统一征收个人所得税和内外资企业按同一税率征收企业所得税；实行汇率并轨，建立统一的银行间外汇市场，实行以市场供求为基础的单一的有管理的浮动汇率制度。
近来，中共中央已明确提出对外商投资企业逐步实行国民待遇。〔4〕为此，中国从１９96年４月１日起，取消外商投资企业的设备进口关税免税待遇。但对于在１99６年４月１日前批准的项目在3000万美元以下的可享受1年的宽限期；项目在３０00万美元以上的可享受２年的宽限期。〔5〕这一举措，无疑是削减外资优惠待遇，缩小内外资企业之间的待遇差别。
我国的税制改革，采取了逐步调整、逐步削减和逐项取消的做法。理由是，对外商投资企业实行国民待遇并不可能一步到位，更不可能保证内外资企业待遇完全平等。更何况，实行国民待遇还可援引关贸总协定的例外条款。中国是发展中国家，就是将来加入世界贸易组织，也是以发展中国家的身份享受权利并承担义务的。因此，在投资领域中给予发展中国家的各项优惠待遇，同样适用于中国。这说明了对外商投资企业实行国民待遇，并非排除给予其一定的优惠待遇。实践中，发展中国家为了吸引外资而不同程度地给予外资一定的优惠待遇就是最好的证明。当然，作为发展中国家的中国，理应责无旁贷地根据市场经济国际惯例和乌拉圭回合协议对发展中国家的要求，有计划、有步骤地通过调整和修订外商投资政策和法律，包括调整、减少或取消外商投资企业的某些优惠，也包括减少对外商投资企业的差别待遇，同时还可考虑提高内资企业的某些待遇来重新构建外资优惠制度。笔者认为，新构建的外资优惠制度可包括如下内容：
１．企业所得税优惠。该项优惠首先体现为税率优惠。我国目前内外资企业统一按３３％的税率征收企业所得税，这显然是提高内资企业的待遇。而该税率与许多发展中国家，如菲律宾（３５％）、萨尔瓦多（３８％）、埃及（３９．７％）、马来西亚、新加坡、哥伦比亚、洪都拉斯、埃塞俄比亚和斐济（４０％）、墨西哥和黎巴嫩（４２％）、泰国、印尼、阿根廷（４５％）〔6〕等相比则明显偏低，这对外资来讲，则不失为一种优惠。其次是区域优惠。即经济特区外商投资企业、经济技术开发区的生产性外商投资企业、浦东新区的生产性和从事基础设施开发、经营的外商投资企业以及国家认定的高新技术企业均按１５％的税率征收；而沿海经济开放区、经济特区、经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商投资企业则适用２４％的税率征税；凡按１５％税率征税的企业如被确认为两类企业的，可减按１０％的税率征税，以上区域优惠可根据我国区域发展的需要适用于其他区域，以鼓励外商对特定区域的投资。按我国现行某些关于鼓励向特定区域投资的法规的规定，已将各项优惠统一适用于内外资企业。〔7〕再次是行业优惠。为了引导外资投向，在适用以上有关优惠的同时，还可考虑对某些行业在一定时期内给予减免税待遇。诸如对农业综合开发和农业新技术项目、工业项目、交通项目、邮电通讯和公用事业等行业还可继续给予所得税减免优惠，以重点鼓励特殊行业的发展，待有关行业发展到一定程度时才予以取消。最后是再投资优惠，外商投资企业的外国投资者如果将从企业取得的利润用于直接再投资，经营期限不少于５年的，可向税务机关申请退还其再投资部分已缴纳所得税的４０％税款；如果将该利润用于举办、扩建两类企业，经营期不少于５年的，可申请全部退还其再投资部分已缴纳的所得税税款。
２．拓展外商投资领域。根据中国外商投资法的规定，新闻、出版、广播、电视、电影、商业、外贸、保险、邮电通信；公用事业，交通运输，房地产，信托投资，租赁等行为业是禁止或限制外商投资的，习惯上由国内企业独家垄断，无人与之竞争，其弊端种种，路人皆知。其他行业，虽有竞争，但又不同程度享有国家给予在能源、运输和原材料等方面的优惠，使其具有竞争优势。以上限制和厚此薄彼的做法对外商和外商投资企业来讲是一种差别待遇。近年来，中国已有限度地向外商开放了金融、外贸、交通和通讯等行业，而对这些行业的开放主要极限在经济特区和上海浦东开发区，不利于全局发展。因此，随着国民待遇的全面实行，中国应力争在全国范围内拓展外商投资领域。
３．放宽内销比例。中国外商投资法鼓励外商投资企业办成产品出口企业，其生产的产品必须全部出口或者大部分出口，除非产品属于中国急需的或者中国需要进口的，才允许给予较大的内销比例。为了贯彻市场主体间的公平竞争原则，在符合国家总体要求和保持以外向型为主的经济格局的前提下，放宽外商投资企业产品的内销比例（但涉及进口许可和配额管理的产品除外）。特别是对于高科技项目和大财团、大跨国公司投资的重点项目，更应让出部分国内市场，甚至允许其自行确定内外销比例。因为这对中国来讲，是以市场换技术的好办法，而对外商而言，却是一项优惠措施。
４．延长经营期限和扩大经营范围。为了鼓励外商投资和有效地引导外资投向，国家可对那些规模大、风险大和资金回收期长的高新技术项目，农业综合开发和能源、交通、基础工业项目，允许其延长经营期限并扩大与这些项目有关的经营范围。
５．提供优质服务。为外商投资提供优质服务，同样是改善中国投资环境的有效措施，具体包括以下三项：
第一，简化外商投资审批程序。长期以来，在中国境内设立外商投资企业一律必须经过立项、申请、审查批准等程序，即实行逐项审批制度。实行该项制度由于程序繁琐、审批时间长而有碍于提高办事效率，在一定程度上影响了外资的引进。因此，中国应当参照国际上的普遍做法及时改审批制为登记制。在这方面，经济特区的做法是值得借鉴的。目前，在深圳的外商投资项目只要不属于《深圳市投资导向目录》禁止类和六种除外项目和情形，〔8〕投资者则无须履行投资立项审批程序，直接到深圳市工商局或保税区管理部门申请登记注册，并向市外资办备案即可。即使对于需要立项审批的项目，也实行“一站式”联审制。〔9〕具体做法是，把与外商投资有关的管理服务部门集中在一起联合办公，设立外商投资服务中心，集招商引资的接待咨询、立项审批、核准登记、注册发照专业服务、统筹协调于一体，为外商提供“一条龙”服务，使投资者只需进“一个门”就可办齐有关投资的各项手续。
第二，简化外商出入境手续。这项优质服务已在中国经济特区得以体现。在海南，外国人到岛内洽谈投资、贸易等，停留时间不超过１５天的，可临时在海口或三亚口岸办理入境签订手续；需要常驻的外国人及其随行眷属，可申请办理多次入境签证。港澳台同胞和华侨持有有效证件或护照的，前往海南岛及转住境内其他地区或者出境，无需办理签证。〔10〕而在深圳，外商到经济特区内投资办厂或兴办其他企业，均可办理往返多次有效的出入境签证。深圳口岸匀设有专用通道，并延长海关出入境关闸时间，方便外商出入境。外国旅客进入特区，停留不超过７２小时的，可免予办理签证手续。厦门、珠海、汕头经济特区也同样为外商出入境提供了方便。以上做法应在全国各地铺开，全面为外商提供优质服务。